Przedawnienie zobowiązania z tytułu odpłatnego zbycia prywatnych nieruchomości lub praw majątkowych

1. Termin przedawnienia

Organy podatkowe tracą możliwość dochodzenia należności podatkowej, gdy dojdzie do jej przedawnienia. Wynika to z tego, że wskutek przedawnienia zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części (art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej). Zasadą jest, że przedawnienie następuje z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Termin płatności podatku od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przypada na 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym doszło do odpłatnego zbycia nieruchomości. Przykładowo, jeżeli zbycie to miało miejsce w roku 2009, to termin płatności podatku przypadał na 30 kwietnia 2010 r., a przedawnienie tego zobowiązania nastąpi z upływem 31 grudnia 2015 r.

Na wydłużenie terminu przedawnienia może jednak wpłynąć wystąpienie zdarzeń, z którymi przepisy podatkowe wiążą skutek w postaci nierozpoczęcia, przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Przykładowo, bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości lub zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony (art. 70 § 3 i 4 Ordynacji podatkowej).

2. Zobowiązanie podatkowe z PIT-39

Zdarzeniem powodującym powstanie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym jest m.in. odpłatne zbycie:

nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości,
spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego,
prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zbycie wymienionych nieruchomości lub praw majątkowych poza działalnością gospodarczą wiąże się z powstaniem przychodu, jeżeli ich odpłatne zbycie zostanie dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c updof). W takim przypadku konieczne jest złożenie w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym zbyto nieruchomość lub prawo majątkowe, zeznania PIT-39 (art. 45 ust. 1a pkt 3 w zw. z ust. 1 updof).

W zeznaniu tym wykazuje się podlegający opodatkowaniu dochód, który stanowi kwota różnicy pomiędzy:

przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych określonym zgodnie z art. 19 updof, a
kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d updof.

Dochód ten zwiększa się o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 updof, w przypadku gdy zbywane nieruchomości lub prawa majątkowe były amortyzowane. Podatek w wysokości 19% podstawy jego obliczenia podlega zapłacie w terminie złożenia zeznania, czyli w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Jeżeli w wykonaniu wspomnianego obowiązku podatnik złoży PIT-39, a nie zapłaci podatku wykazanego w zeznaniu, to zobowiązanie podatkowe przedawni się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku z tego zeznania, chyba że bieg tego terminu nie rozpocznie się albo dojdzie do jego przerwania lub zawieszenia.

Przykład

W listopadzie 2009 r. podatnik zbył mieszkanie nabyte w spadku trzy miesiące wcześniej. W zeznaniu PIT-39 złożonym 30 kwietnia 2010 r. wykazał podatek do zapłaty, który uregulował w terminie. Urząd skarbowy zakwestionował prawidłowość dokonanego rozliczenia i po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wydał w marcu 2014 r. decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w wyższej wysokości, niż wynikające ze złożonego PIT-39. Podatnik odwołał się od tej decyzji, jednak została ona utrzymana w mocy przez dyrektora izby skarbowej. Jeżeli do końca 2015 r. podatnik nie dopłaci kwoty podatku "dookreślonej" decyzją, zobowiązanie przedawnieni się (pod warunkiem, że nie wystąpią zdarzenia skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia).

3. Utrata prawa do zwolnienia od podatku

Stosownie do art. 30e ust. 4 pkt 2 updof, składając zeznanie PIT-39, podatnik jest obowiązany wykazać w nim dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof, czyli dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych korzystające ze zwolnienia od opodatkowania. Pozwala to podatnikowi nie płacić podatku, w sytuacji gdy przewiduje on, że spełni warunki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. Na podstawie wskazanego przepisu, za wolną od podatku uznaje się tę część uzyskanego dochodu, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 updof w przychodzie uzyskanym z tego tytułu. Dla zastosowania tego zwolnienia ważne jest, aby przychód ten został wydatkowany na cele mieszkaniowe w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych.

Nabycie uprawnienia do zastosowania zwolnienia podatkowego i jego wygaśnięcie po upływie zakreślonego przepisami dwuletniego terminu, nie wpływa na termin powstania zobowiązania podatkowego z omawianego tytułu. Z art. 30e ust. 7 updof wynika bowiem, że w razie niewypełnienia warunków zwolnienia, obowiązkiem podatnika jest złożenie korekty zeznania PIT-39, oraz zapłata podatku wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi od następnego dnia po upływie terminu płatności podatku do dnia jego zapłaty włącznie. Termin płatności podatku wykazanego w zeznaniu korygującym PIT-39 przypada natomiast w terminie określonym do złożenia zeznania, którego korekta dotyczy. W świetle tych regulacji uzasadniony jest wniosek, że niezależnie od tego czy podatnik skorzystał warunkowo ze zwolnienia od podatku w odniesieniu do odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, a następnie prawo to utraci, czy też nie korzystał z tego zwolnienia, termin przedawnienia należy liczyć tak samo. W obu przypadkach termin płatności podatku upływa 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawni się po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Przykład

W zeznaniu PIT-39 złożonym 30 kwietnia 2010 r. podatnik wykazał, że cały dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej i odsprzedanej w 2009 r. będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 updof. W zakreślonym przepisami dwuletnim terminie (tj. do końca 2012 r.) podatnik nie wydatkował uzyskanego przychodu na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych. Utracił więc prawo do tego zwolnienia. W styczniu 2013 r. złożył korektę zeznania PIT-39 za 2010 r. Z uwagi na brak środków finansowych nie zapłacił należnego podatku wynikającego z tego zeznania. Zobowiązanie wynikające z PIT-39 za 2009 r. ulegnie przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2015 r. (chyba że wystąpią zdarzenia powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia).